213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 142 ila 147. maddelerinde; vergi suçlarında arama, elkoyma ve incelemeye dair özel hükümlere yer verilmiştir. VUK m.142’de; mükellefin vergi kaçırdığına dair emareler bulunması halinde, mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama tedbirine başvurulabileceği, bunun için vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların lüzum görmesi ve gerekçeli bir yazı ile sulh ceza hakiminden arama kararı talep etmesi, sulh ceza hakiminin arama kararı vermesi zorunluluğu düzenlenmiştir. VUK m.147’de ise; bu Kanunun aramaya ilişkin bölümünde açıkça yazılı olmayan hallerde, 5271 sayılı Ceza Muhakemesi Kanunu’nun arama ile ilgili hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

VUK m.147’de düzenlenen ve CMK hükümlerinin uygulanacağına atıf yapılan hüküm sebebiyle; mükellef lehine yasal güvence teşkil eden ve “özel hüküm” niteliği taşıyan VUK’un aramaya ilişkin hükümlerinin mükellef aleyhine genişletilerek, CMK’nın aramaya ilişkin daha az güvence sağlayan hükümlerinin de tatbik edildiği görülmektedir. Ayrıca; arama kararının verileceği merci, arama işleminin usulü ve delillerin hukuka uygunluğu konularında tartışmalı hallerle karşılaşılabilmektedir.

Belirtmek gerekir ki; vergi suçlarında arama, henüz ceza soruşturmasına aktif olarak başlanılmayan, vergi incelemesinde değerlendirilmek üzere delil toplanması amacına yönelik olan ve istisnai olarak başvurulan bir tedbirdir. Bu yönüyle, CMK’nın arama ile ilgili hükümlerinden ayrılmaktadır. Dolayısıyla; VUK m.147’nin, mükellef aleyhine genişletici şekilde yorumlanması ve tatbiki, detayları aşağıda açıklanacağı üzere, bizce hatalıdır.

II- Aramada CMK Hükümlerinin Uygulanma Sınırı

1. CMK’nın Arama ile İlgili Hükümleri

CMK m.116’da; yakalanabileceği veya suç delillerinin elde edilebileceği hususunda makul şüphe varsa şüphelinin veya sanığın üstünün, eşyasının, konutunun, işyerinin veya ona ait diğer yerlerin aranabileceği,

CMK m.117’de; şüphelinin veya sanığın yakalanabilmesi veya suç delillerinin elde edilebilmesi amacıyla diğer kişiler yönünden de arama yapılabileceği, bu hallerde aramanın, aranılan kişinin veya suçun delillerinin belirtilen yerlerde bulunduğunun kabul edilebilmesine olanak sağlayan olayların varlığına bağlı olduğu, şüphelinin veya sanığın bulunduğu yerleri ve takibi sırasında girdiği yerleri kapsamayacağı,

CMK m.118’de; suçüstü veya gecikmesinde sakınca bulunan haller ile yakalanan veya gözaltına alınan ancak firar eden kişinin tekrar yakalanması amacıyla yapılan aramalar hariç olmak üzere, gece vakti konutta, işyerinde veya diğer kapalı yerlerde arama yapılamayacağı,

CMK m.119’da; arama için hakim kararı gerektiği, gecikmesinde sakınca bulunan hallerde Cumhuriyet savcısının, Cumhuriyet savcısına ulaşılamadığı hallerde ise kolluk amirinin yazılı emri ile de kolluk görevlileri tarafından arama yapılabileceği, ancak, konutta, işyerinde ve kamuya açık olmayan kapalı alanlarda aramanın, sadece hakim kararı veya gecikmesinde sakınca bulunan hallerde Cumhuriyet savcısının yazılı emri ile yapılabileceği, kolluk amirinin yazılı emri ile yapılan arama sonuçlarının Cumhuriyet Başsavcılığına derhal bildirileceği, Cumhuriyet savcısı hazır olmaksızın konut, işyeri veya diğer kapalı yerlerde arama yapabilmek için o yer ihtiyar heyetinden veya komşulardan iki kişinin bulundurulacağı,

CMK m.120’de; aranacak yerlerin sahibinin veya eşyanın zilyedinin aramada hazır bulunabileceği, kendisi bulunmazsa temsilcisi veya ayırt etme gücüne sahip hısımlarından birisinin veya kendisiyle birlikte oturmakta olan bir kişinin veya komşusunun hazır bulundurulacağı, kişinin avukatının aramada hazır bulunmasına engel olunamayacağı,

CMK m.121’de; aramanın sonunda hakkında arama işlemi uygulanan kimseye istemi üzerine aramanın CMK m.116 ve 117’ye göre yapıldığını ve m.116’da gösterilen durumda soruşturma veya kovuşturma konusu fiilin niteliğini belirten bir belgenin ve istemi üzerine elkoyulan veya koruma altına alınan eşyanın listesini içeren bir defterin ve eğer şüpheyi haklı kılan bir şey elde edilmemiş ise bunu belirten bir belgenin verileceği,

CMK m.122’de; hakkında arama işlemi uygulanan kişinin belgelerini veya kağıtlarını inceleme yetkisinin Cumhuriyet savcısı ve hakime ait olduğu,

CMK m.130’da; avukat bürolarında aramanın düzenlendiği, arama sonucunda elkoyulan unsurların avukatın müvekkili ile mesleki ilişkisine ait olduğu öne sürülerek itirazda bulunulması halinde, bu unsurların mühürleneceği ve mesleki ilişki ile ilgili olduğu saptandığında hakim kararı ile derhal avukata iade edileceği,

CMK m.134’de; bir suç dolayısıyla yapılan soruşturmada, somut delillere dayanan kuvvetli şüphe sebeplerinin varlığı ve başka surette delil elde etme imkanının bulunmaması halinde, hakim veya gecikmesinde sakınca bulunan hallerde Cumhuriyet savcısı tarafından, şüphelinin kullandığı bilgisayarda, bilgisayar programlarında ve kütüklerinde arama yapılmasına, bilgisayar kayıtlarından kopya çıkarılmasına, bu kayıtların çözülerek metin haline getirilmesine karar verileceği, Cumhuriyet savcısı tarafından verilen kararların yirmi dört saat içinde hakim onayına sunulacağı, hakimin kararını en geç yirmi dört saat içinde vereceği, sürenin dolması veya hakim tarafından aksine karar verilmesi halinde çıkarılan kopyaların ve çözümü yapılan metinlerin derhal imha edileceği,

2. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Arama ile İlgili Hükümleri

VUK m.142’de; ihbar veya yapılan incelemeler dolayısıyla, bir mükellefin vergi kaçırdığına delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama yapılabileceği, bunun için vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların buna lüzum göstermesi ve gerekçeli bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili sulh ceza hakiminden talepte bulunması, sulh ceza hakiminin de talebi kabul etmesi ve istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi gerektiği,

VUK m.143’de; aramada bulunan ve incelenmesine lüzum görülen defter ve vesikaların tutanakla tespit edileceği, arama yapıldığı sırada zaman yönünden uygunsuzluk ve sair sebeplerle bu tutanağın düzenlenmesi mümkün olmazsa, aramada bulunan ve incelemesine lüzum görülen defter ve vesikaların mükellef nezdinde emin bir yere koyulacağı veya daireye nakledileceği,

VUK m.144’de; arama yapılan hallerde incelemenin çabuk ve her işten önce yapılacağı, inceleme sırasında vergi ile ilgisi olmayan şahsi belgelerin sahiplerine geri verileceği, mükellefin, ilgili memurun da bulunması kaydıyla, bu defterler ve vesikalar üzerinde incelemeler yapmaya ve bunlardan suret ve kayıtlar çıkarmaya yetkili olduğu,

VUK m.145’de; arama neticesinde alınan defter ve vesikalar üzerinde incelemenin en geç üç ay içinde bitirilerek sahibine bir tutanakla geri verileceği, incelemenin haklı sebeplerle üç ay içinde bitirilmesine imkan bulunmadığı hallerde sulh ceza hakiminin vereceği karar üzerine bu sürenin uzatılabileceği, defter ve vesikaların incelenmesi sırasında kanuna aykırı görülen olayların ve hesap durumlarının tutanakla tespit edileceği, mükellefin bu tutanakları imzadan imtina etmesi halinde, yapılan tespitleri içeren defterlerin veya vesikaların, aramanın konusu olan ilgili vergiler ve cezalar kesinleşinceye kadar mükellefe iade edilmeyeceği, ilgililerin tutanaklara diledikleri itirazları ve mülahazaları kaydedebileceği, yine her zaman bu tutanakları imzalayarak defterlerini ve vesikalarını geri alabileceği, ancak bunun için bu defterlerin ve vesikaların suç delili teşkil etmemesi gerektiği,

VUK m.146’da; arama neticesinde bulunan defterlerin ve vesikaların muhafaza altına alınması sebebiyle yapılamayan kayıtların yeniden işlenmesi ile ilgili hükümlere yer verildiği,

VUK m.147’de; bu Kanunun aramaya ilişkin bölümünde açıkça yazılı olmayan hallerde, CMK’nın arama ile ilgili hükümlerinin uygulanacağı,

Bu hükümler ile ilgili şu kısa değerlendirmeyi yapabiliriz;

VUK m.145’de belirtilen üç aylık inceleme süresinin uzun olduğu, buna ek olarak tanınan üç aylık sürenin de inceleme sürecini daha genişlettiği, bu nedenle en azından üç aylık ek sürenin kaldırılması ve mükellef üzerinde baskının azaltılması gerektiği, ayrıca artık tüm ticari defter, bilgi, belge ve kayıtların bilişim sisteminde ve dijital ortamda tutulduğu, incelemelerin daha kolay ve hızlı yapılabildiği, bu nedenle esasen CMK’da veya VUK’da vergi suçları öncesi yapılacak denetimlerde bilişim sistemlerinde ve hatta akıllı cep telefonlarında arama ve elkoyma tedbirlerine başvurulmasını mümkün kılan düzenlemeye gidilmesi gerektiği, ancak mevcut durumda bilişim sistemlerinde tutulan ticari defter, bilgi ve dijital belgeler üzerinde usule uygun denetim yapılabilmesi için “Temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması” başlıklı m.13’e uygun olarak yasal düzenlemeye gidilmesinin gerektiği, henüz ortada işlenmiş bir vergi suçu olmadığından mükellefin rızasına bağlı denetim usulünün yasal düzenlemede yer........

© Hukuki Haber